ΔΕΔ 3175/2019 Πρόστιμο εκπρόθεσμης τροποποιητικής δήλωσης εισοδήματος με μείωση του χρεωστικού υπολοίπου

Κατηγορία: Κώδικας Φορολογικών διαδικασιών (Κ.Φ.Δ.)

Καλλιθέα, 25-11-2019
Αριθμός απόφασης: 3175

ΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ
ΥΠΟΔΙΕΥΘΥΝΣΗ ΕΠΑΝΕΞΕΤΑΣΗΣ
ΤΜΗΜΑ Α6

Ταχ. Δ/νση: Αριστογείτονος 19
Ταχ. Κώδικας: 176 71 – Καλλιθέα
Τηλέφωνο: 213-1604514
ΦΑΞ: 213-1604567

ΑΠΟΦΑΣΗ
Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΙΛ ΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ

1. Τις διατάξεις:
α. Του άρθρου 63 του ν. 4174/2013 (ΦΕΚ Α’ 170), όπως τροποποιήθηκε και ισχύει.
β. Του άρθρου 10 της Δ. ΟΡΓ. Α 1036960 ΕΞ 2017/10.03.2017 Απόφασης του Διοικητή της Α.Α.Δ.Ε. (ΦΕΚ 968 Β’/22.03.2017) με θέμα «Οργανισμός της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (Α.Α.Δ.Ε.)», όπως αναριθμήθηκε, τροποποιήθηκε και ισχύει.
γ. Της ΠΟΛ.1064/2017 Απόφασης του Διοικητή της Ανεξάρτητης Αρχής Δημοσίων Εσόδων (ΦΕΚ Β’ 1440/27-04-2017)

2. Την ΠΟΛ.1069/2014 Εγκύκλιο της Γενικής Γραμματείας Δημοσίων Εσόδων του Υπουργείου Οικονομικών.

3. Την αριθ. Δ.Ε.Δ. 1126366 ΕΞ 2016/30.08.2016 (ΦΕΚ 2759 / τ. Β/01.09.2016) Απόφαση του Προϊσταμένου της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών «Παροχή εξουσιοδότησης υπογραφής

4. Την από 02.07.2019 και με αριθμό πρωτοκόλλου ενδικοφανή προσφυγή του με ΑΦΜ , με έδρα οδός – Τ.Κ , κατά της με αριθμό /2019 πράξης επιβολής προστίμου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΑΜΑΛΙΑΔΑΣ περί εκπρόθεσμης υποβολής τροπ. δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, φορολογικού έτους 2014, και τα προσκομιζόμενα με αυτήν σχετικά έγγραφα.

5. Την με αριθμό /2019 πράξη επιβολής προστίμου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΑΜΑΛΙΑΔΑΣ περί εκπρόθεσμης υποβολής τροπ. δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, φορολογικού έτους 2014, της οποίας ζητείται η ακύρωση ..

6. Τις απόψεις της ΔΟΥ ΑΜΑΛΙΑΔΑΣ.

7. Την εισήγηση του ορισθέντος υπαλλήλου του Τμήματος Α6 όπως αποτυπώνεται στο σχέδιο της απόφασης. 

Επί της από 02.07.2019 και με αριθμό πρωτοκόλλου ενδικοφανούς προσφυγής του, η οποία κατατέθηκε εμπρόθεσμα και μετά την μελέτη και την αξιολόγηση όλων των υφιστάμενων στο σχετικό φάκελο εγγράφων και των προβαλλόμενων λόγων της ενδικοφανούς προσφυγής, επαγόμαστε τα ακόλουθα:

Με την υπ’ αριθμ /2019 Πράξη Επιβολής Προστίμου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΑΜΑΛΙΑΔΑΣ επιβλήθηκε σε βάρος του προσφεύγοντα πρόστιμο ποσού 250,00 €, λόγω παράβασης των διατάξεων του άρθρου 54§1 του ν. 4174/2013 που επισύρει τις κυρώσεις του άρθρου 54§2 περ. γ’ του ν. 4174/2013, καθόσον υπέβαλε ηλεκτρονικά εκπρόθεσμα στις 15.09.2015 την υπ’ αριθμ /2015 αρχική δήλωση φορολογίας εισοδήματος για το φορολογικό έτος 2014.

Ο προσφεύγων, με την υπό κρίση ενδικοφανή προσφυγή, ζητά την ακύρωση η τροποποίηση του επιβληθέντος προστίμου του άρθρου 54 του Ν. 4174/2013,ισχυριζόμενος ότι:

– Υπέβαλλε την τροποποιητική διότι εκ παραδρομής δεν είχε συνυποβάλλει με την αρχική δήλωση την υπ’ αριθ. ./2014 Α.Π.Υ (ιατρικές υπηρεσίες) ύψους 400,00€.

– Με την τροποποιητική δήλωση μειώθηκε ελάχιστα το χρεωστικό ποσό κατά 32,85€, ποσό δυσανάλογο με το επιβληθέν πρόστιμο σύμφωνα με τις αρχές της χρηστής διοίκησης.

– Με την υποβολή της τροποποιητικής δεν του επισημάνθηκε ότι η δήλωση είναι εκπρόθεσμη. Προς επίρρωση των ισχυρισμών του επικαλείται την με αριθ. ΝΣΚ 14/2016 Γνωμ. Του Ν.Σ.Κ

Επειδή, σύμφωνα με τις διατάξεις του άρθρου 67 του ν. 4172/2013 «1. Ο φορολογούμενος που έχει συμπληρώσει το 18ο έτος της ηλικίας του υποχρεούται να δηλώνει όλα τα εισοδήματα του, τα φορολογούμενα με οποιοδήποτε τρόπο ή απαλλασσόμενα, στη Φορολογική Διοίκηση ηλεκτρονικά. Σε εξαιρετικές περιπτώσεις, η δήλωση αυτή μπορεί να υποβάλλεται στη Φορολογική Διοίκηση σε έγχαρτη μορφή.

3. Η δήλωση υποβάλλεται μέχρι και την 30ή Απριλίου του αμέσως επόμενου φορολογικού έτους. Σε περίπτωση που ο φορολογούμενος αποβιώσει ή μεταφέρει την κατοικία του στο εξωτερικό, η δήλωση υποβάλλεται από τους κατά περίπτωση υπόχρεους, καθ” όλη τη διάρκεια του φορολογικού έτους και συνοδεύεται από δικαιολογητικά και στοιχεία που καθορίζονται με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών.
4…. 5… 6…

7. Με απόφαση του Υπουργού Οικονομικών καθορίζονται ειδικότερα ο τρόπος και ο χρόνος υποβολής, ο τύπος και το περιεχόμενο της δήλωσης φορολογίας εισοδήματος, οι εξαιρετικές περιπτώσεις για τις οποίες επιτρέπεται η μη ηλεκτρονική υποβολή της δήλωσης, καθώς και τα δικαιολογητικά ή άλλα στοιχεία τα οποία συνυποβάλλονται με αυτήν.»

Επειδή, με τις διατάξεις του άρθρου 72§21 του ν. 4172/2013 ορίζεται ότι: «Το πρώτο εδάφιο της παραγράφου 3 του άρθρου 67 τίθεται σε ισχύ από την 1η Ιανουαρίου 2015. Ειδικά για το φορολογικό έτος 2014 η δήλωση υποβάλλεται κατά το χρονικό διάστημα από την 1η Φεβρουαρίου μέχρι και την 30ή Ιουνίου.»

Επειδή, με το άρθρο 18 του ν.4174/2013 ορίζεται ότι: «1. Ο υπόχρεος σε υποβολή φορολογικών δηλώσεων υποβάλλει τις φορολογικές δηλώσεις στη Φορολογική Διοίκηση κατά το χρόνο που προβλέπεται από την οικεία φορολογική νομοθεσία

2. Με αποφάσεις του Γενικού Γραμματέα ορίζονται: α) η μορφή των φορολογικών δηλώσεων, β) οι πληροφορίες και τα στοιχεία που πρέπει να αναγράφονται στη φορολογική δήλωση και τα τυχόν συνοδευτικά έγγραφα αυτής, γ) ο τρόπος υποβολής »

Επειδή, με τις διατάξεις του άρθρου 54 του ν. 4174/2013 ορίζεται ότι: «1. Για καθεμία από τις παρακάτω παραβάσεις επιβάλλεται πρόστιμο στον φορολογούμενο ή οποιοδήποτε πρόσωπο, εφόσον υπέχει αντίστοιχη υποχρέωση από τον Κώδικα ή τη φορολογική νομοθεσία που αναφέρεται στο πεδίο εφαρμογής του: α) δεν υποβάλλει ή υποβάλλει εκπρόθεσμα ή υποβάλλει ελλιπή δήλωση πληροφοριακού χαρακτήρα ή φορολογική δήλωση από την οποία δεν προκύπτει φορολογική υποχρέωση καταβολής φόρου β) δεν υποβάλλει ή υποβάλλει εκπρόθεσμα φορολογική δήλωση,.. 2. Τα πρόστιμα για τις παραβάσεις που αναφέρονται στην παράγραφο 1 καθορίζονται ως εξής:

«α) εκατό (100) ευρώ, σε περίπτωση μη υποβολής ή εκπρόθεσμης υποβολής σχετικά με την περίπτωση α’ της παραγράφου 1 και, στις φορολογίες κεφαλαίου, για κάθε παράβαση των περιπτώσεων α’, β’, γ’, δ, στ’ και ιγ’ της παραγράφου 1.

β) εκατό (100) ευρώ, για κάθε παράβαση των περιπτώσεων β”, γ” και δ” της παραγράφου 1 που ο φορολογούμενος δεν είναι υπόχρεος τήρησης λογιστικών βιβλίων,.. »

γ) διακόσια πενήντα (250) ευρώ, για κάθε παράβαση των περιπτώσεων β’, γ’, δ’ και στ’ της παραγράφου 1, σε περίπτωση που ο φορολογούμενος είναι υπόχρεος τήρησης βιβλίων και στοιχείων με βάση απλοποιημένα λογιστικά πρότυπα

Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1198/2015: «Για όσες δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος φορολογικού έτους 2014 φυσικών προσώπων του άρθρου 3 του Ν .4172/2013 υποβληθούν μέχρι και την 4η Σεπτεμβρίου 2015 δεν θα επιβάλλονται τα πρόστιμα του άρθρου 54 του Ν. 4174/2013.
Αντιθέτως, θα επιβάλλεται ο τόκος εκπρόθεσμης καταβολής 0,73%, όπως ορίζεται στο άρθρο 53 του ίδιου νόμου και δεν θα ισχύει η έκπτωση 2% σε περίπτωση εφάπαξ καταβολής».

Επειδή, σύμφωνα με την ΠΟΛ.1215/2018: «3. Κατόπιν των ανωτέρω, τροποποιητικές δηλώσεις φορολογίας εισοδήματος που υποβάλλονται για τη συμπλήρωση ή μεταβολή αμιγώς πληροφοριακών στοιχείων, δηλαδή στοιχείων που δεν επηρεάζουν το αποτέλεσμα της φορολογικής δήλωσης, σκοπό έχουν τη διόρθωση υποβληθεισών ελλιπών δηλώσεων.

Ενδεικτικά παραδείγματα τέτοιων περιπτώσεων είναι η εισαγωγή ή η διόρθωση του αριθμού παροχής της ΔΕΗ, του ΑΜΚΑ του υπόχρεου ή κάποιου εξαρτώμενου μέλους του, του ΑΦΜ του αντισυμβαλλόμενου στις περιπτώσεις που ζητείται από την ηλεκτρονική εφαρμογή, η τροποποίηση του αριθμού του τραπεζικού λογαριασμού (ΙΒΑΝ), η εισαγωγή κενού ή ημιτελούς ακινήτου ή των στοιχείων των συνιδιοκτητών ακινήτων στο Ε2, η μεταβολή κάποιου πληροφοριακού στοιχείου του Πίνακα Β’ της πρώτης σελίδας του Ε3, η τροποποίηση στοιχείων του υπόχρεου νομικού προσώπου/οντότητας ή του εκπροσώπου αυτού, κλπ. Αντίθετα, δεν αποτελεί διόρθωση ελλιπούς δήλωσης η προσθήκη εξαρτώμενων μελών, η συμπλήρωση του κωδικού που αφορά στη φορολόγηση σύμφωνα με τις διατάξεις της περ. στ’ της παρ. 2 του άρθρου 12 του ΚΦΕ, στην αναπηρία, στην ηλικία προκειμένου να υπολογιστούν μειώσεις ή απαλλαγές που προβλέπονται (τεκμήρια, τέλος επιτηδεύματος), στον χαρακτηρισμό του κατ’ επάγγελμα αγρότη, καθώς και στην υπαγωγή στην παρ. 2 του άρθρου 58 του ΚΦΕ για νομικά πρόσωπα που είναι εγγεγραμμένα στο Μητρώο του άρθρου 19 του ν.4384/2016 κ.λπ., καθόσον τα στοιχεία αυτά επηρεάζουν τον προσδιορισμό της φορολογικής υποχρέωσης.

4. Από όλα όσα αναφέρθηκαν παραπάνω και δεδομένου ότι στη φορολογία εισοδήματος δεν επιβάλλεται πρόστιμο στην περίπτωση υποβολής ελλιπούς δήλωσης, συνάγεται ότι η διόρθωση πληροφοριακών στοιχείων των δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος φυσικών και νομικών προσώπων και νομικών οντοτήτων (έντυπα Ε1 και Ν) ή των συνυποβαλλόμενων με αυτές εντύπων (Ε2, Ε3, κλπ), σύμφωνα με τα αναφερόμενα στην προηγούμενη παράγραφο, εμπίπτει στην έννοια της διόρθωσης ελλιπούς δήλωσης και συνεπώς, κατά την υποβολή τέτοιων τροποποιητικών δηλώσεων δεν επιβάλλεται το πρόστιμο της περ. α’ της παρ. 2 του άρθρου 54 του ΚΦΔ, ακόμη κι αν αυτές υποβληθούν εκπρόθεσμα.

5. Ομοίως, πρόστιμο δεν επιβάλλεται και για την υποβολή εκπρόθεσμων τροποποιητικών δηλώσεων φορολογίας εισοδήματος φυσικών προσώπων, με τις οποίες συμπληρώνονται προαιρετικοί κωδικοί, πχ. κωδικοί 781-782 του Πίνακα 6 του έντυπου Ε1, υπό την προϋπόθεση ότι η συμπλήρωση των κωδικών αυτών δεν επηρεάζει τον προσδιορισμό της φορολογικής υποχρέωσης του συγκεκριμένου φορολογικού έτους.»

Επειδή, κατά το αληθές νόημά της, η έννοια της τροποποιητικής δήλωσης φορολογίας εισοδήματος καταλαμβάνει την τροποποίηση στοιχείων που άπτονται άμεσα της φορολογητέας ύλης. Τούτο διευκρινίζεται και από τη με αριθ. πρωτοκόλλου Δ12Α 1164337 ΕΞ 2014 Εγκύκλιο του Υπουργείου Οικονομικών, σύμφωνα με την οποία «3. . .. τροποποιητικές δηλώσεις πρέπει να υποβάλλονται όταν γίνεται μεταβολή στη δηλούμενη φορολογητέα ύλη ή δηλώνεται νέα φορολογητέα ύλη ή τροποποιούνται ή συμπληρώνονται ουσιαστικά στοιχεία της δήλωσης, σύμφωνα με την οικεία απόφαση που καθιερώνει τον τύπο και το περιεχόμενό της. 4. Όμως, δεν απαιτείται η υποβολή τροποποιητικής δήλωσης όταν στα πλαίσια και κατά τη διάρκεια του διενεργούμενου ελέγχου παρέχονται από τον φορολογούμενο διευκρινίσεις ή προσκομίζονται από τον φορολογούμενο υποστηρικτικά έγγραφα ή άλλα στοιχεία ή υποβάλλονται έγγραφα τα οποία παραλαμβάνει η φορολογική αρχή με απλή αίτηση του φορολογούμενου».

Επειδή στην ως άνω ερμηνεία του περιεχομένου της τροποποιητικής δήλωσης συνηγορεί και η υπ’ αριθ. ΝΣΚ 14/2016 Γνωμοδότηση Ν.Σ.Κ , η οποία έγινε αποδεκτή από τον Γενικό Γραμματέα Δημοσίων Εσόδων με την ΠΟΛ.1114/2016 «Διευκρινίσεις σχετικά με την υποβολή τροποποιητικών δηλώσεων με βάση τις διατάξεις του άρθρου 19 του ν. 4174/2013 (Κ. Φ. Δ.)» και στην οποία υπογραμμίζεται ότι στην έννοια της προβλεπόμενης κατ’ άρθρο 19 του ν. 4174/2013 τροποποιητικής δήλωσης στεγάζεται πλέον τόσο η υπό την ισχύ της παραγράφου 1 του άρθρου 62 του ν. 2238/1994 συμπληρωματική δήλωση, με την οποία ο φορολογούμενος επαύξανε τις φορολογικές υποχρεώσεις του, όσο και η κατά την παραγράφου 4 του άρθρου 61 του ίδιου νόμου ανακλητική δήλωση, με την οποία ο φορολογούμενος απέβλεπε στη μείωση των υποχρεώσεών του που προέκυπταν από την αρχική του δήλωση. Αμφότερες δε οι κατηγορίες αυτές δηλώσεων (συμπληρωματική και ανακλητική) συνδέονταν, υπό το καθεστώς του ν.2238/1994, με την επαύξηση ή μείωση της φορολογητέας ύλης και όχι με την τροποποίηση λοιπών πληροφοριακών στοιχείων της δήλωσης, με την οποία, μάλιστα, δεν παραβιάζεται καμία φορολογική διάταξη.

Επιπλέον η ως άνω Γνωμοδότηση Ν.Σ.Κ., με αριθ. ΝΣΚ 14/2016 γνωμοδοτεί «ως προς την υποβολή εκπρόθεσμων τροποποιητικών δηλώσεων μετά την πενταετή παραγραφή. Απάντηση στο εάν οι τροποποιητικές δηλώσεις θεωρούνται νέα στοιχεία για επανέλεγχο….»

Επειδή, ο προσφεύγων υπέβαλλε ηλεκτρονικά τη με αριθμό /2015 αρχική δήλωση φόρου εισοδήματος φορολογικού έτους 2014 εμπρόθεσμα, κατά την εκκαθάριση της οποίας προέκυψε (χρεωστικό) ποσό πληρωμής 430,32€ (πράξη διοικητικού προσδιορισμού φόρου με αριθ. ειδοποίησης /19.08.2015)

Εν συνεχεία υπέβαλλε την από 15.09.2015 και με αρ τροποποιητική δήλωση φορολογίας εισοδήματος φορολογικού έτους 2014, τροποποιώντας στοιχεία που άπτονται της φορολογητέας ύλης καθότι πρόσθεσε στον κωδ. 051 του εντύπου Ε1 (έξοδα ιατρικής ,φαρμακευτικής περίθαλψης-αρ.72 Κ.Φ.Ε) το ποσό 400,00€ (υπ’ αριθ /2014 Α.Π.Υ), κατά την εκκαθάριση της οποίας προέκυψε χρεωστικό 397,47€ (πράξη διορθωτικού προσδιορισμού φόρου με αριθ. ειδοποίησης /2015)

Επειδή στην υπό κρίση περίπτωση με την υποβολή της εν λόγω τροποιητικής Δήλωσης Φόρου Εισοδήματος για το φορολογικό έτος 2014, ο προσφεύγων προέβη σε μεταβολή του κωδ. 051 της αρχικώς υποβληθείσας δήλωσης φορολογίας εισοδήματος και συγκεκριμένα το ποσό από 490,00 € που ήταν αρχικά μεταβλήθηκε σε 890,00€, εκδόθηκε η με αριθ. ειδοπ. /2019 Πράξη Διορθωτικού Προσδιορισμού φόρου με την οποία δεν προέκυψε φορολογική υποχρέωση καταβολής φόρου (αρχικό χρεωστικό: 430,32 € και τελικό χρεωστικό: 397,47 €)

Συνεπώς, η εν λόγω παράβαση επισύρει το πρόστιμο του άρθρου 54§1α και §2α του ν.4174/2013 ύψους 100,00 €.

Αποφασίζουμε

Την μερική αποδοχή της με ημερομηνία κατάθεσης 02.07.2019 και με αριθμό πρωτοκόλλου ενδικοφανούς προσφυγής του με ΑΦΜ , κατά της με αρ /2019 Πράξη Επιβολής Προστίμου του Προϊσταμένου της Δ.Ο.Υ. ΑΜΑΛΙΑΔΑΣ.

Οριστική φορολογική υποχρέωση του υπόχρεου – καταλογιζόμενο ποσό με βάση την παρούσα απόφαση:

Φορολογική Περίοδος 01.01.14-31.12.14
 

Η παρούσα απόφαση να κοινοποιηθεί από αρμόδιο όργανο με τη νόμιμη διαδικασία, στον υπόχρεο.

ΜΕ ΕΝΤΟΛΗ ΤΟΥ ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΥ ΤΗΣ ΔΙΕΥΘΥΝΣΗΣ ΕΠΙΛΥΣΗΣ ΔΙΑΦΟΡΩΝ

Ο ΠΡΟΪΣΤΑΜΕΝΟΣ ΤΗΣ ΥΠΟΔΙΕΥΘΥΝΤΗΣ ΕΠΑΝΕΞΕΤΑΣΗΣ
ΣΤΑΥΡΙΔΗΣ ΓΕΩΡΓΙΟΣ

Ακριβές Αντίγραφο
Η Υπάλληλος του Τμήματος Διοικητικής Υποστήριξης

Σ η μ ε ί ω σ η: Κατά της απόφασης αυτής επιτρέπεται η άσκηση προσφυγής ενώπιον των αρμόδιων Διοικητικών Δικαστηρίων εντός τριάντα (30) ημερών από την κοινοποίησή της.